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Leasing-Restwertmodell – bilanzielle Behandlung
RAW-Aktuell 02/2024
Vor kurzem hat der Bundesfinanzhof entschieden, dass die beim Leasing-Restwertmodell von einem Kraftfahrzeug-Händler an einen Automobilhersteller zur Übernahme des Restwertrisikos (Restwertabsicherung) zu leistenden Beteiligungsbeträge im Zeitpunkt der Zusage der Restwertabsicherung nicht als Verbindlichkeit zu passivieren sind. Der Bildung einer Rückstellung in Höhe der beim Fahrzeugrückerwerb zu leistenden Beteiligungsbeträge steht der Grundsatz der (Nicht-)Bilanzierung schwebender Geschäfte entgegen.
Folgender Sachverhalt lag dem Bundesfinanzhof zur Entscheidung vor.
Die Beteiligten streiten sich darüber, ob es sich bei den im Rahmen eines Leasing-Restwertmodells zu zahlenden Beteiligungsbeiträgen um Verbindlichkeiten, die im Rahmen von Neuwagengeschäften eingegangen werden, handelt, oder ob diese Beträge den Anschaffungskosten des von der Leasinggesellschaft zurückerworbenen Fahrzeugs zuzurechnen sind.
Im Jahr 2009 hat der Automobilhersteller ein Leasing-Restwertmodell eingeführt. Im Rahmen dieses Modells vermittelte der Kfz-Händler im Wege eines Leasingvertrags das Kfz an den Leasingnehmer und veräußerte dieses zugleich an die Leasinggesellschaft. Der Kfz-Händler verpflichtete sich hierbei, das Leasingfahrzeug am Ende der Leasinglaufzeit zu einem bereits zu Beginn des Leasings mit der Leasinggesellschaft vereinbarten Kaufpreis zurückzunehmen. Gegen die Zusage, einen von der gewählten Risikostufe abhängigen sogenannten Beteiligungsbetrag an den Automobilhersteller zu leisten, konnte der Kfz-Händler am Leasingvertragsende eine Ausgleichszahlung erhalten, wenn der zu Beginn des Leasings zwischen dem Kfz-Händler und der Leasinggesellschaft vereinbarte Restwert, der dem Rücknahmepreis entsprach, höher als der tatsächliche Wert des Kfz am Ende der Leasinglaufzeit war (sogenannte Restwert-Absicherung).
Der Beteiligungsbetrag des Kfz-Händlers für die Übernahme der Restwert-Absicherung durch den Automobilhersteller wurde am Leasingvertragsende fällig. Der Kfz-Händler konnte den Umfang der Beteiligung des Automobilherstellers am Restwertrisiko durch die Wahl einer Risikostufe selbst bestimmen. Die Höhe des Beteiligungsbetrags zur Restwert-Absicherung legte der Automobilhersteller zu Beginn der jeweiligen Leasinglaufzeit durch ein sogenanntes Info-Schreiben fest.
Der Kfz-Händler nahm am Leasing-Restwertmodell des Herstellers teil und sicherte den Restwert der Kfz, die sie von der Leasinggesellschaft zurückzunehmen hatte, zu 100 % ab. Den Beteiligungsbetrag stellte die Klägerin zu Beginn der jeweiligen Leasinglaufzeit gewinnmindernd als Verbindlichkeit ein. Nach Ablauf des Leasingvertrags und Erhalt einer Endrechnung löste sie diese Verbindlichkeit auf.
Im Rahmen einer bei dem Kfz-Händler durchgeführten Außenprüfung vertrat der Betriebsprüfer die Auffassung, die Verbindlichkeit Restwertabsicherung sei gewinnerhöhend aufzulösen. Eine Verbindlichkeit seitens des Kfz-Händlers entstehe erst im Zeitpunkt des Erhalts der Endrechnung, also nach Ablauf des Leasingvertrags. Der am Ende der Laufzeit bei Rückerwerb des Kfz zu leistende Beteiligungsbetrag werde für das zurückerworbene Kfz gezahlt und sei deshalb dessen Anschaffungskosten zuzuordnen. Im Zeitpunkt des Erhalts des Info-Schreibens über die Höhe des Beteiligungsbetrags sei keine Verbindlichkeit einzustellen. Zudem sei die Bildung einer Rückstellung ausgeschlossen. Ein Betriebsausgabenabzug komme nicht in Betracht.
Der hiergegen eingelegte Einspruch und die Klage beim Finanzgericht hatten keinen Erfolg. Der Bundesfinanzhof hält nun die Revision für unbegründet
Hierzu führt der Bundesfinanzhof unter anderem aus:
- Die Verpflichtung zur Zahlung der Beteiligungsbeträge ist weder als Verbindlichkeit auszuweisen noch ist für sie eine Rückstellung zu bilden.
- Für die Passivierung einer Verbindlichkeit im Jahr des Abschlusses der Restwertvereinbarung fehlt es an einer rechtlichen Verpflichtung, da die Klägerin (Kfz-Händler) zu Beginn des Leasingvertrags (noch) nicht zu einer dem Inhalt und der Höhe nach bestimmten Leistung verpflichtet war, die vom Hersteller am Ende der Leasinglaufzeit hätte erzwungen werden können. Die Entrichtung des Beteiligungsbetrags war vom Rückerwerb des Leasingfahrzeugs abhängig. Er war nur zu zahlen, falls die Leasinggesellschaft als Leasinggeber, das Rückgaberecht ausübte und der Kfz-Händler das Kfz tatsächlich zurücknehmen musste. Ist die Verpflichtung von dem Eintritt einer aufschiebenden Bedingung abhängig, kann keine Bilanzierung einer gewissen Verbindlichkeit erfolgen.
- Für die Beteiligungsbeträge, die die Klägerin (Kfz-Händler) im Falle und im Zeitpunkt des Rückerwebs der Leasingfahrzeuge an den Hersteller zu entrichten hatte, ist auch keine Rückstellung zu bilden. Denn dem bilanziellen Ausweis der aufschiebend bedingten Verpflichtung, an den Hersteller die festgelegten Beteiligungsbeiträge beim Rückerwerb der Leasingfahrzeuge zu entrichten, stehen die Grundsätze der (Nicht-) Bilanzierung schwebender Geschäfte entgegen. Schwebende Geschäfte sind gegenseitige, auf Leistungsaustausch gerichtete Verträge im Sinne der §§ 320 ff. BGB, die von der zur Sach- oder Dienstleistung verpflichteten Partei noch nicht voll erfüllt sind.