Steuerbefreiung des Familienheims, Entscheidung über den Begriff bebautes Grundstück

Bisher hatte der Bundesfinanzhof (BFH) nur entschieden, dass sich zu dem damals (im Streitjahr 1999) verwendeten Begriff „Familienwohnheim“ die Steuerbefreiung nach ihrem Sinn und Zweck nicht nur auf das Haus, verstanden als Gebäude, sondern auch auf das Grundstück, dessen wesentlicher Bestandteil das Haus nach § 94 Abs. 1 Satz 1 BGB ist, bezieht. Jetzt musste der BFH vor kurzem abschließend entscheiden, ob unter dem Begriff – bebautes Grundstück im Sinne des § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG – das Grundstück im zivilrechtlichen Sinne oder die wirtschaftliche Einheit im Sinne des § 2 Abs. 1 BewG zu verstehen sei (Urteil v. 17.6.2026, II R 27/23).

Der Kläger und Revisionskläger ist Erbe. Zum Nachlass gehörte Grundbesitz, der aus sechs Flurstücken bestand:

Alle Flurstücke bis auf das Wegegrundstück (218/5, 199/3, 267/7, 267/10 und 267/15) wurden zu einem Grundstück im zivilrechtlichen Sinne gem. 890 Abs. 1 BGB vereinigt. Das Belegenheitsfinanzamt erließ zudem über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzwertes für Zwecke der Erbschaftsteuer am 19.12.2022 einen Feststellungsbescheid, mit dem es das Grundstück mit dem Wohnhaus, dem Garten und das Wegegrundstück (Flurnummern 218/5, 199/3 und 202/4) als eine wirtschaftliche Einheit gem. § 70 BewG feststellte. Den Grundbesitzwert der wirtschaftlichen Einheit legte es auf 1.379.965 € fest. Die Wohn- und Nutzfläche des Grundstücks belief sich auf 235 m². Das Erbschaftsteuerfinanzamt stellte hingegen mit Bescheid vom 12.01.2023 lediglich einen steuerfreien Wert i. H. v. 521.417 € fest. In seinen Berechnungen legte das FA nur den Wert des Wohnhaus-Grundstücks (Fl. Nr. 218/6) zugrunde. Das Finanzgericht (FG) urteilte zugunsten des Finanzamts (FA). Der Kläger und Revisionskläger beantragte daher beim BFH die Vorentscheidung des Finanzgerichts, sowie den Erbschaftsteuerbescheid und die Einspruchsentscheidung dahingehend zu ändern, dass die Steuerbefreiung für das Familienheim auf 1.174.438 € erhöht wird. Dieser Wert ist der anteilige Grundbesitzwert der wirtschaftlichen Einheit. Anteilig, weil nur 200 m² der 235 m² Wohn- und Nutzfläche steuerbefreit sind.

Der BFH stellte die Revision als begründet fest, hob das Urteil des FG auf und änderte den Erbschaftsteueränderungsbescheid dahingehend ab, dass die Steuerbefreiung für das Familienheim auf 1.174.438 € erhöht wird. Bei dem Begriff „bebautes Grundstück“ i. S. d. § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG ist auf die wirtschaftliche Einheit im Sinne des § 2 Abs. 1 BewG abzustellen.

Bei dem Begriff des bebauten Grundstücks ist auf die wirtschaftliche Einheit i. S. d. § 2 Abs. 1 BewG abzustellen, dies stehe auch nicht im Widerspruch zu der übrigen BFH-Rechtsprechung, wonach Steuerbefreiungsvorschriften eng auszulegen sind. Der BFH halte sich streng an den Wortlaut des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG, der mit Verweis auf den § 181 Abs. 1 Nr. 1 bis 5 BewG selbst auf im Bewertungsgesetz definierte Grundstücke abstelle.

Auch die Gesetzesmaterialien stehen der Abstellung bei dem Grundstücksbegriff auf die wirtschaftliche Einheit i. S. d. § 2 Abs. 1 BewG nicht entgegen. Sowohl das Ziel des Schutzes des gemeinsamen familiären Lebensraums als auch das Ziel der Lenkung in Grundvermögen schon zu Lebzeiten werden gewahrt. Auch die krisenfeste Erhaltung des Familiengebrauchsvermögen in Form des Familienheims ist gewahrt.

Im Übrigen führte das Finanzamt aus, dass durch eine weite Auslegung des Grundstücksbegriffs, durch die übergroße Grundstücke gänzlich steuerbefreit wären, ein Missbrauchspotential bestehe, indem ein solches Grundstück jederzeit nach Verwirklichung der Steuerbefreiung geteilt, teilweise veräußert oder anderweitig bebaut werden könnte, ohne dass es eine Auswirkung auf die Steuerbefreiung hätte. Denn schädlich sei nur, wenn der Erwerber das Familienheim innerhalb von zehn Jahren nach dem Erwerb nicht mehr zu Wohnzwecken selbst nutze. Bei einem Verkauf von – beispielsweise nicht bewohnten – Teilflächen käme es nicht zu einer Nachversteuerung. Der BFH stellt klar, dass diese Bedenken des FA nicht tragen. Bei der Frage, ob der Erwerber das Familienheim nicht mehr zu Wohnzwecken selbst nutzt, ist auf die wirtschaftliche Einheit abzustellen. Wird ein Teil der wirtschaftlichen Einheit innerhalb von zehn Jahren als eigenes Grundstück abgeteilt und das Eigentum auf einen Dritten übertragen, greift der Nachversteuerungstatbestand.

Im Übrigen wirke das Abstellen bei dem Grundstücksbegriffs des § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG auf die wirtschaftliche Einheit einer Steuerumgehung entgegen. Würde der Begriff des Grundstücks i. S. d. § 13 Abs. 1 Nr. 4c ErbStG nach dem Zivilrecht bestimmt werden, könnte der Erblasser/Schenker als Eigentümer mehrere Grundstücke/Flurstücke zivilrechtlich nach § 890 Abs. 1 BGB zu einem Grundstück vereinigen und somit selbst über das der Steuerbefreiung zu Grunde zu legende Grundstück bestimmen.

Die Feststellung der wirtschaftlichen Einheit durch das Belegenheitsfinanzamt entfaltet Bindungswirkung für das Erbschaftsteuerfinanzamt. Bei diesem verbleibt die Entscheidung darüber, ob die Voraussetzungen der Steuerbefreiung für das Familienheim erfüllt sind.

Was als wirtschaftliche Einheit zu gelten hat, ist nach den Anschauungen des Verkehrs zu entscheiden. Die örtliche Gewohnheit, die tatsächliche Übung, die Zweckbestimmung und die wirtschaftliche Zusammengehörigkeit der einzelnen Wirtschaftsgüter sind zu berücksichtigen. Daneben sind auch subjektive Elemente maßgebend. Das gilt insbesondere für die Zweckbestimmung, die in erster Linie vom Willen des Eigentümers abhängt. Dieser Wille muss in der äußeren Gestaltung seinen Ausdruck gefunden haben.